21. September 2022

Kapitalertragsteuer bei missglückter Einlagenrückgewähr

Erfüllt eine Einlagenrückgewähr an den Gesellschafter einer GmbH
nicht die formellen gesetzlichen Anforderungen, weil die GmbH die erforderliche
Bescheinigung nicht erteilt hat, handelt es sich um eine Ausschüttung, für die
Kapitalertragsteuer einzubehalten und abzuführen ist. Unterbleibt dies, kann
das Finanzamt einen Nacherhebungsbescheid gegenüber der GmbH erlassen.

Hintergrund: Die Ausschüttung
einer Kapitalgesellschaft an ihre Anteilseigner führt bei den Anteilseignern zu
steuerpflichtigen Kapitaleinkünften. Die Kapitalgesellschaft muss auf die
Ausschüttung Kapitalertragsteuer einbehalten, anmelden und abführen. Anders ist
dies bei einer sog. Einlagenrückgewähr, d.h. bei der Rückzahlung von Einlagen,
die der Anteilseigner in einem früheren Jahr geleistet hat; diese können
grundsätzlich steuerfrei zurückgewährt werden. Allerdings sind hierfür
bestimmte formelle Anforderungen zu
beachten. So muss die Kapitalgesellschaft eine Bescheinigung über die
Einlagenrückgewähr, die Angaben zum Anteilseigner, zur Höhe der
Einlagenrückgewähr und zum Tag enthält, ausstellen. Außerdem darf kein
ausschüttbarer Gewinn vorhanden sein.

Streitfall: Die Klägerin war die
A-GmbH, deren Alleingesellschafterin die Stadt A war. Die A-GmbH verfügte über
eine Kapitalrücklage. Am 27.7.2010 beschloss die Gesellschafterversammlung eine
Ausschüttung von 5 Mio. € aus der Kapitalrücklage an die A; ein
ausschüttbarer Gewinn war nicht vorhanden. Am 28.7.2010 zahlte die Klägerin den
Betrag von 5 Mio. € an die A, ohne Kapitalertragsteuer einzubehalten
oder abzuführen; denn die Klägerin ging von einer steuerfreien
Einlagenrückgewähr aus. Eine Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr stellte
die Klägerin nicht aus. In ihrer Feststellungserklärung für das steuerliche
Einlagekonto erklärte sie auch keine Minderung des Einlagekontos. Das Finanzamt
ging von einer steuerpflichtigen Ausschüttung aus und erließ einen
Nacherhebungsbescheid über Kapitalertragsteuer in Höhe von
750.000 € und Solidaritätszuschlag in Höhe von 41.250 €.

Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) hielt den Nacherhebungsbescheid für rechtmäßig und wies
die Klage ab:

  • Eine steuerfreie Einlagenrückgewähr der Klägerin an die A lag
    nicht vor, da die erforderliche Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr nicht
    bis zum Tag der Bekanntgabe des Feststellungsbescheids ausgestellt wurde.
    Außerdem wurde im Bescheid über das steuerliche Einlagekonto zum 31.12.2010
    keine Verwendung (Minderung) des Einlagekontos festgestellt.

  • Mangels Bescheinigung fingiert das Gesetz eine
    Einlagenrückgewähr mit der Bekanntgabe des Feststellungsbescheids zum
    steuerlichen Einlagekonto in Höhe von 0 €. Somit lag ein
    Ausschüttungsertrag vor, der am 28.7.2010 und nicht erst mit der Bekanntgabe
    des gesonderten Feststellungsbescheids entstanden ist.

  • Der Nacherhebungsbescheid setzt ein Verschulden der Klägerin
    voraus, da mit der Nacherhebung ein Haftungsanspruch geltend gemacht wurde und
    Haftung ein Verschulden erfordert. Dieses Verschulden war zu bejahen, da die
    Klägerin grob fahrlässig gehandelt hat. Denn nach der Auszahlung hätte die
    Geschäftsführung der Klägerin prüfen müssen, ob sie die Bescheinigung über die
    Einlagenrückgewähr erteilt hat und deshalb eine Pflicht zur Einbehaltung,
    Anmeldung und Abführung der Kapitalertragsteuer entfallen ist; ohne
    Bescheinigung hätte sie Kapitalertragsteuer einbehalten, anmelden und abführen
    müssen.

Hinweise: An sich hätte die
Klägerin eine steuerfreie Einlagenrückgewähr vornehmen können, weil sie über
eine ausreichend hohe Kapitalrücklage verfügte und kein ausschüttbarer Gewinn
vorhanden war. Allerdings hätte sie hierzu in der Feststellungserklärung für
das steuerliche Einlagekonto einen Abgang aus dem Einlagekonto erklären müssen
und die Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr spätestens bis zum Tag der
Bekanntgabe des Feststellungsbescheids über das steuerliche Einlagekonto
ausstellen müssen. Dies war nicht geschehen, so dass aus einer an sich
steuerfreien Einlagenrückgewähr eine steuerpflichtige Ausschüttung wurde.

Da das steuerliche Einlagekonto mangels Bescheinigung nicht
gemindert wurde, verfügt die Klägerin noch über ein entsprechend hohes
steuerliches Einlagekonto und kann in einem Folgejahr eine steuerfreie
Einlagenrückgewähr vornehmen, sofern kein ausschüttbarer Gewinn vorhanden ist
und die formellen Anforderungen wie z.B. die Bescheinigung über die
Einlagenrückgewähr erfüllt werden.

Quelle: BFH, Urteil v. 17.5.2022
– VIII R 14/18; NWB